Morgunblaðið - 23.01.1992, Síða 20

20
MORGUNBLAÐIÐ FIMMTUDAGUR 23. JANÚAR 1992
Úrskurður ríkisskattanefndar í máli Félags vatnsvirkja hf:
Kærandi njóti skattfrelsis af
útgáfu jöfnunarhlutabréfa
Bókfært eigið fé íslenskra aðalverktaka nam 3.7 milljörðum króna í árslok árið 1989. Stofnfé Samein-
aðra verktaka í íslenskum aðalverktökum var hins vegar 170 þúsund krónur að nafnverði, en það er
sú fjárhæð sem ríkisskattstjóri miðaði við í mati sínu.
í GÆR var greint frá því hér í
Morgunblaðinu að ríkisskatta-
nefnd hefði úrskurðað Sameinuð-
um verktökum í hag, í kærumáli
sem Félag vatnsvirkja hf. kærði
til nefndarinnar. Félag vatns-
virkja er 7% eignaraðili að Sam-
einuðum verktökum. Morgunblað-
ið birtir hér í heild úrskurð Ríkis-
skattanefndar í ofangreindu máli:
„Kærð er endurákvörðun opin-
berra gjalda gjaldárið 1991.
I
Að undangengnum bréfaskiptum
milli skattstjóra og kæranda endur-
ákvarðaði skattstjóri þann 21. októb-
er 1991 álögð opinber gjöld kæranda
gjaldárið 1991. Byggði skattstjóri á
því, að kærandi hefði fengið úthlutað
jöfnunarhlutabréfum á árinu 1990
vegna hlutafjáreignar í Sameinuðum
verktökum hf. umfram þá fjárhæð
sem það félag hefði haft heimild til
að gefa út á því ári sem jöfnunar-
hlutabréf án þess að úthlutnin teldist
til arðs sem skattskyldar tekjur, sbr.
9. gr. laga nr. 75/1981, um tekju-
skatt og eignarskatt. í bréfi skatt-
stjóra, dags. 27. ágúst 1991, til
kæranda koma nánar svofelldar for-
sendur fyrir endurákvörðuninni:
„Álit ríkisskattstjóra dags. 21.
september 1990 varðar heimild Sam-
einaðra verktaka hf., kennitala
550269-3419, til útgáfu jöfnunar-
hlutabréfa á árinu 1990. Samkvæmt
þessu áliti er heimild félagsins til
útgáfu jöfnunarbréfa kr.
103.315.073.
Samkvæmt fyrirliggjandi upplýs-
ingum voru gefin út jöfnunarhluta-
bréf í Sameinuðum verktökum á ár-
inu 1990 kr. 105.483.225. Af þessu
er því ljóst, að félagið hefur gefíð
út jöfnunarhlutabréf á árinu 1990
kr. 2.168.152 umfram heimildir þær
er fram koma í 9. gr. laga nr.
75/1981. Líta ber svo á að þessi fjár-
hæð kr. 2.168.152 eigi að koma til
skattskyldra tekna hjá hluthöfum
félagsins á árinu 1990.
Heildarhlutafé Sameinaðra verk-
taka hf. nam í árslok 1990 kr.
310.000.000. Samkvæmt ársreikn-
ingi yðar fyrir árið 1990 ætti yðar
hluti í hlutafé Sameinaðra verktaka
hf. 31'.12.’90 að vera kr. 21.700.000
eða 7% af heildarhlutafé. 7% af kr.
2.168.152 éðá kr. 151.771 ættu því
að koma til skattskyldra tekna á
skattframtali yðar gjaídárið 1991.
Ekki er að sjá að þessi ijárhæð sé
færð meðal skattskyldra tekna yðar
á árinu 1990 þ.e. í skattframtali
1991.“
Umboðsmaður kæranda kærði
endurákvörðunina til skattstjóra með
bréfi, dags. 22. október 1991. Var
hækkun tekjuskattstofnsins mót-
mælt og krafíst niðurfellingar með
þeirri röksemd, að heimild Samein-
aðra verktaka hf. til útgáfu jöfnunar-
hlutabréfa væri víðtækari en skatt-
stjóri hefði miðað við og því væri
ekki um skaltskyldar tekjur að ræða.
í kærunni vísar umboðscagðurinn til
rökstuðnings í bréfumn stnum til
skattstjóra dags. 26. september og
28. ágúst 1991. í síðamefnda bréfinu
rekur umboðsmaðurínn elfi Is mgr.
9. gr. laga nr. 75/1981 og. ákv. 1.
ml. 1. mgr. ákvæðis til bráðabirgða
II í sömu lögum. Síðan segir í bréfínu:
„Samkvæmt þessum ákvæðum er
Ijóst að miða eigi heimild til útgáfu
jöfnunarhlutabréfa við verðmæti
raunverulega hreinnar eignar félags
í árslok 1978 með tilteknum fram-
reikningi frá þeim tíma, en ágrein-
ingur hefur verið um meðferð á eign-
arhluta Sameinaðra verktaka hf. í
íslenskum aðalverktökum sf. Ríkis-
skattstjóri hefur miðað við nafnverð
stofnfjáreignar í íslenskum aðalverk-
tökum sf., en litið fram hjá hlutdeild
Sameinaðra verktaka hf. í raunveru-
legu verðmæti hreinnar eignar þess
félags. Eignarhlutur Sameinaðra
verktaka hf. í íslenskum aðalverk-
tökum sf. er aðaleign félagsins og
skiptir því sköpum um hina reiknuðu
heimild til útgáfu jöfnunarhluta-
bréfa.“
Þá segir ennfremur í nefndu bréfí,
að Sameinaðir verktakar hf. hafi lát-
ið kanna heimild til útgáfu jöfnunar-
hlutabréfa á árinu 1991 á grundvelli
umræddra lagaákvæða. Samkvæmt
þeirri könnun, er unnin hafí verið
af umboðsmanní kæranda, hafí
heimild til útgáfu jöfnunarhlutabréfa
hjá Sameinuðum verktökum hf. á
árinu 1990 numið 840.976.832 kr.
Gagn um athugun þessa, dags. 18.
janúar 1991, liggur, fyrir í málinu.
Skattstjóri kvað upp úrskurð í
máli þessu þann 29. október 1991
og hafnaði kröfum kæranda þar sem
ekkert nýtt hefði komið fram í kær-
unni sem ekki hefði legið fyrir við
uppkvaðningu hins kærða úrskurðar.
II
Umboðsmaður kæranda hefur
skotið úrskurði skattstjóra til ríkis-
skattanefndar með bréfí, dags. 30.
október 1991. ítrekaðar eru áður
gerðar kröfur um niðurfellingu hinn-
ar umdeildu hækkunar tekjuskatts-
stofns vegna útgáfu jöfnunarhluta-
bréfa í Sameinuðum verktökum hf.
og kröfur um viðurkenningu á heim-
ild þess félags til útgáfu jöfnunar-
hlutabréfa í samræmi við framlagða
útreikninga umboðsmanns kæranda.
í kærunni til ríkisskattanefndar rek-
ur umboðsmaðurinn málavexti.
Leggur hann síðan áherslu á eftirfar-
andi:
„* Samkvæmt 9, gr. laga nr.
75/1981 um tekjuskatt og eignar-
skatt með áorðnum breytingum er
útgáfa jöfnunarhlutabréfa sem
byggð er á raunverulegu verðmæti
hreinnar eignar félags ekki tekju-
skattsskyld hjá viðtakanda.
* Við mat á heimild Sameinaðra
verktaka hf. til útgáfu jöfnunarhluta-
bréfa hefur ríkisskattstjóri ekki tekið
tillit til raunverulegs verðmætis
hreinnar eignar þess félags, en skatt-
stjóri byggir í máliþessu á mati ríkis-
skattstjóra. Megin eign Sameinaðra
verktaka hf. er eignarhlutur í ís-
lenskum aðalverktÖ.kym sf., en ríkis-
skattstjóri tekiír „ráunverulegt verð-
mæti“ eignaiþlutatis-sykra til nafn-
verðs á upph'ál^u stðfnfé. Það telj-
um við vera í andstöðu við tilvitnað
lagaákvæðjl ^ðkfært elgið fé gam-
kvæmt efnáhagsreikmngLÍklenSkra
aðalverktaka sf. nam 3.704.008.446
kr. í árslok 1989 og áttu Sameihaöir
verktakar helming Relmifig''féÍag.s-
ins. Stofnfé Sameinaðra verktaka hf.
í íslenskum aðalverktökum sf. var
hins vegar 170.000 kr. að nafnverði,
en það er sú fjárhæð sem ríkisskatt-
stjóri miðar við í mati sínu eins og
áður segir.
Varðandi raunveruiegt verðmæti
heinnar eignar Sameinaðra verktaka
hf. og heimild þess félags til útgáfu
jöfnunarhlutabréfa vísast til útreikn-
inga í áður tilvitnuðu bréfi okkar til
félagsins, dags. 18. janúar 1991, sem
fylgir bréfí okkar til skattstjóra,
dags. 28. ágúst sl.“
III
Með bréfí, dags. 2. desember
1991, hefur ríkisskattstjóri f.h. hönd
gjaldkrefjanda lagt fram svohljóð-
andi kröfugerð í máli þessu:
„Kröfur:
I. Aðalkrafa: Gerð er krafa um stað-
festingu á úrskurði skattstjóra með
vísan til forsendna hans. Til viðbótar
þykir rétt að ítreka atriði sem varða
eftirfarandi þætti málsins:
1) Túlkun á raunverðmæti hreinnar
eignar hlutafélags samkvæmt
ákvæði II til bráðabirgða í lögum
nr. 40/1978 (sbr. 9. gr. laga nr.
75/1981).
2) Reglur skattlaga og framkvæmd-
areglur ríkisskattstjóra sem not-
aðar hafa verið við mat á heimild-
um til útgáfu jöfnunarhlutabréfa,
sbr. og ákvæði 3. tl. C-liðar 14.
gr. reglugerðar nr. 245/1963 um
tekjuskatt og eignarskatt.
3) Á hvern hátt standa beri að út-
reikningum til að meta heimildir
Sameinaðra verktaka hf. til út-
gáfu jöfnunarhlutabréfa.
f þessu sambandi skal þá eftirfar-
andi tekið fram:
Um 1.
Túlkun á raunverðmæti hreinn-
ar eignar hlutafélags samkvæmt
ákvæði II til bráðabirgða í lögum
nr. 40/1978 (sbr. 9. gr. laga nr.
75/1981.)
Mál þetta snýst að verulegu leyti
um það hvernig beri að framkvæma
þá reglu ákvæðis til bráðabirgða II
með lögum um tekjuskatt og eigna-
skatt nr. 40/1978 (svo og 9. gr. laga
nr. 75/1981) sem kveða á um að
útgáfa jöfnunarhlutabréfa skuli
byggð á raunverulegu verðmæti
hreinnar eignar félagsins í árslok
1978. Veit úrlausnarefnið að því
hvað átt er við með raunverulegu
eigin fé í því sambandi. Hefur í aðal-
atriðum verið litið svo á af ríkisskatt-
stjóra að átt sé við skattskylda hreina
eign félagsins, þó með því verulega
fráviki að lagt hefur verið mat á
varanlega rekstrarfjármuni. Vísast
til meðfylgjandi „minnispunkta" frá
II. mars 1979, sem eru viðmiðunar-
reglur ríkisskattstjóra við álitsgerð
um „raunverðmæti“ eigna — mann-
virkja og lausaijár í lok 1978. Minnis-
punktar þessir hafa verið lagðir til
grundvallar umræddum útreikning-
um og hafa þeir verið sendir m.a.
skattstjórum og ýmsum löggiltum
endurskoðendum. í þessum minnis-
punktum koma fram margföldun-
arstuðlar til framreiknings á eignum
miðað við árslok 1978. Eignarhalds-
tími reiknast 'h ár á því ári þegar
„heildarfyrningarverð" myndast síð-
an 7/1 ár þaðan í frá til ársloka 1978.
Hér er sem sagt verið að endurmeta
þessar eignir með þessum hætti og
með margföldunarstuðlunum er tekið
tillit til breytinga á byggingavísitölu
og einnig er tekið tillit til fyrninga.
í minnispunktum ríkisskattstjóra
vegna útgáfu jöfnunarhlutabréfa,
dags. 15. október 1980, kemur m.a.
fram að í stað þess að nota fram-
reiknað verð fasteigna megi nota
brunabótamat og í stað þess að nota
framreiknað verðmæti skipa megi
nota vátryggingarverð þeirra.
Taka ber tillit til þess er fram
kemur í lögum að til hreinnar eignar
hlutafélaga í þessu sambandi teljist
ekki varasjóður (sbr. 12. tl. 31. gr.
laga nr. 40/1978) og að taka beri
tillit til opinberra gjalda sem tengd
eru tekjuárinu (1978).
Aldrei hefur komið til álita að
meta aðrar eignir hlutafélagsins, svo
sem vörubirgðir eða viðskiptavild, til
markaðsverð. Ætla má að tilgangur
sá sem hafður var í huga við samn-
ingu þessa lagaákvæðis er hér grein-
ir hafi verið sá að miða bæri forsend-
ur útreikninga við almennar vepjur
um reikningsskil.
Rétt þykir að líta til þess hvemig
eignfærslu á eignarhluta í sameign-
arfélagi hefur almennt verið háttað
í reiknings- og skattskilum hér á
landi á þeim tíma þegar ákvæðið var
lögfest, þ.e. í árslok 1978 og allt til
dagsins í dag. Framkvæmdin hefur
verið þessi:
Til eignar í efnahagsreikningi hef-
ur verið talið nafnskráð upphaflegt
stofnfé. Þetta stofnfé hefur ekki ver-
ið framreiknað miðað við verðlags-
breytingar. Viðbótarframlög eigenda
í sameignarfélagi hafa ekki a.m.k. í
skattskilum verið eignfærð.
Um 2.
Reglur skattalaga og fram-
kvæmdareglur ríkisskattstjóra
sem notaðar hafa verið við mat á
heimildum til útgáfu jöfnunar-
hlutabréfa, sbr. og ákvæði 3. tl.
C-liðar 14. gr. reglugerðar nr.
245/1963 um tekjuskatt og eignar-
skatt.
í kærumáli því sem hér er til
umfjöllunar hjá ríkisskattanefnd er
ágreiningsefni hvort og hvernig taka
eigi tillit til eignarhlutar sem hlutafé-
lag á í sameignarfélagi. í álitsgerðum
ríkisskattstjóra á undanfömum árum
varðandi heimildir til útgáfu jöfnun-
arhlutabréfa hefur, þegar verið er
að ákvarða raunverðmæti hreinnar
eignar hlutafélags, aldrei verið tekið
tillit til slíks eignarhluta hlutafélags
í sameignarfélagi á annan hátt en
þann að miðað hefur verið við eign-
færslu á stofnfé eins og það er skráð
í efnahagsreikningum.
Rétt er þó að taka það fram að
þegar hlutafélag á eignarhluta í öðru )
hlutafélagi eða hlutafélögum, þá hef-
ur í álitsgerðum ríkisskattstjóra ver-
ið miðað við nafnverð hlutabréfanna (
nema aðrar upplýsingar liggi fyrir
um raungildi þeirra. Þannig hefur
myndast sú verklagsregla að ef hlut-
afélag á í öðru hlutafélagi, og síðar-
nefnda félagið hefur leitað álits ríkis-
skattstjóra á hvaða heimildir það
hafi til útgáfu jöfnunarhlutabréfa,
þá hefur verið tekið tillit til þess við
matið.
Ljóst er að reginmunur er á þess-
um tveimur félagsformum, þ.e. í
sameignarfélagi og hlutafélagi. í
þessu sambandi má nefna þrjú atr-
iði: í fyrsta lagi er það að ábyrgð
eigenda í sameignarfélagi er ótak-
mörkuð í skuldbindingum félagsins.
Eignarhluti í hlutafélagi þar tak;
markast ábyrgðin við hlutaféð. í 1
öðru lagi er það úttektin. Úttekt
úr sameignarfélagi er yfirleitt ekki
skattskyld en öðruvísi _ háttar um |
greiðslur úr hlutafélagi. í þriðja lagi
er skattskyldu eignarhluta í sam-
eignarfélagi öðruvísi háttað en skatt- |
skyldu eignarhluta í hlutafélagi.
Um 3.
Á hvern hátt standa beri að
útreikningum til að meta heimild-
ir Sameinaðra verktaka hf. til út-
gáfu jöfnunarhlutabréfa.
Með bréfí til ríkisskattstjóra, dags.
5. júní 1990, var óskað eftir áliti
hans varðandi útgáfu jöfnunarhluta-
bréfa. I svarbréfí ríkisskattstjóra,
dags. 21. september 1990, segir m.a.
svo:
í bréfinu er óskað eftir áliti ríkis-
skattstjóra um heimild Sameinaðra
verktaka hf. til útgáfu jöfnunarhluta-
bréfa á árinu 1990. Jafnframt er
óskað eftir því að ríkisskattstjóri
endurskoði ákvörðun sína frá 29.
janúar 1982 um heimild félagsins til
útgáfu jöfnunarhlutabréfa á árinu
1979 þannig að tekið verði tillit til
50% eignarhlutar hlutafélagsins í
sameignarfélaginu íslenskum aðal-
verktökum. í bréfínu er réttilega
bent á það að í áliti ríkisskattstjóra
frá 29. janúar 1982 hafí ekki farið
fram endurmat á eignarhluta félags-
ins í íslenskum aðalverktökum sf.
að öðru leyti en því að miðað var
við eignfært stofnfé, gkr.
17.000.000, eins og það var í efna-
hagsreikningi félagsins 31. desember
1978.
Ríkisskattstjóri hefur tekið fyrir
beiðni félagsins um endurskoðun á
álitinu frá 29. febrúar 1982. Ekki
verður fallist á að breyta fyrri
ákvörðun varðandi þetta efni. Álit
ríkisskattstjóra frá 29. janúar 1982
varðandi heimild félagsins til útgáfu
jöfnunarhlutabréfa á árinu 1979,
1.856.701.000 g.kr., stendur því
óbreytt."
Eins og sést af framangreindu
hafa forsvarsmenn félagsins engar
athugasemdir gert við álit ríkisskatt-
stjóra frá árinu 1982. Það er ekki
fyrr en rúmlega 8 árum síðar sem
beðið er um endurskðun á mati á
margumræddum eignarhluta. Ljóst
má þó vera að þeim hafi verið full-
kunnugt um hvemig mati á þessum
eignarhluta hafí verið háttað í áliti
ríkisskattstjóra frá árinu 1982.
Niðurstaða varðandi aðalkröfu
Niðurstaða af framangreindu er
því sú að sé litið til forsögu og til-
gang umrædds lagaákvæðis og til
þeirra framkvæmdareglna og venju
varðandi eignfærslu á eignarhluta í
sameignarfélagi þá ber að gera þá
aðalkröfu í máli þessu að úrskurður
skattstjóra sé staðfestur.
II. Varakrafa ríkisskattstjóra:
„Eftirfarandi varakrafa er gerð í
máli þessu fallist ríkisskattanefnd á
það sjónarmið að leggja eigi mat á
eignarhluta Sameinaðra verktaka hf.
í Islenskum aðalverktöum sf.: Krafíst
er þess í þessu sambandi að lagt
verði mat á eignarhluta í sameignar-
félaginu með sama hætti og gert er
þegar eignarhluti í sameignarfélagi
er seldur, sbr. 18. gr. laga um tekju-
skatt og eignarskatt. í nefndri 18.