FLE blaðið - 01.01.2012, Blaðsíða 27

Er leiðrétting gengistryggðra lána skattskyld?
Gunnar Egill Egilsson hdl, lögmaður hjá Nordik lögfræðiþjónustu
og Sturla Jónsson endurskoðandi hjá Nordik Finance
Undanfarið hefur mikið verið rætt um eftirgjöf skulda, jafnt fyrirtækja sem einstaklinga. Skattaleg meðferð slikrar eftirgjafar hefur
einnig borið á góma, þó minna hafi farið fyrir þeim þætti málsins. Samkvæmt meginreglunni telst slík eftirgjöf að fullu til skatt-
skyldra tekna hjá þeim sem nýtur.
Þann 24. júní 2010 samþykkti Alþingi bráðabirgðalög um skattalega meðferð á eftirgjöf skulda. Lögin taka til eftirgjafar skulda
einstaklinga og rekstraraðila (þ.e. einstaklingum og fyrirtækjum í atvinnurekstri), sem kemur til vegna þess óvenjulega ástands
sem skapaðist á innlendum lánamarkaði og ná til tekjuáranna 2009-2011. Hér verður stuttlega vikið að ákvæðum laganna sem
miða að því að takmarka skattaleg áhrif skuldaeftirgjafar hjá rekstraraðilum.
í stuttu máli gera lögin ráð fyrir að tekjufærsla vegna eftirgjafar sé fyrst færð á móti uppsöfnuðu rekstrartapi undanfarinna ára. í
kjölfarið er rekstraraðilanum heimilt að takmarka tekjufærslu með því að færa aðeins til tekna 50% af eftirgjöf allt að fjárhæð 50
m. kr. og 75% af eftirgjöf umfram 50 m. kr.
Þá er heimild til sérstakrar fyrningar eigna á móti eftirstandandi tekjufærslu vegna eftirgjafarinnar. Standi eitthvað eftir er heimilt
að dreifa tekjufærslunni jafnt á næstu þrjú ár. í lok árs 2010 voru síðan samþykktar frekari heimildir til skattfrestunar en þá gefst
skattaðilum kostur á að fresta tekjufærslu skattskyldra tekna til ársins 2014 að því gefnu að allar aukafyrningar og niðurfærslu-
heimildir viðskiptakrafna og birgða séu nýttar. Skattskyldar tekjur sbr. framangreint umfram 500 m. kr. má dreifa á þrjú ár þar á
eftir, tekjufærsla undir 500 m. kr. fellur hins vegar niður. Skilyrði þessarar heimildar er þó sú að arður sé ekki greiddur úr félaginu
fram til ársins 2014.
Afleiðingar niðurfelldrar gengistryggingar
í frumvarpinu er gerður greinarmunur á eftirgjöf skulda eða myntbreytingu lánasamninga, sem felur í sér höfuðstólslækkun. Því
er slegið föstu að slík skilmálabreyting hafi ekki í för með sér skattskyldar tekjur, sé breytingin gerð á málefnalegum forsendum
og kjörin í samræmi við það sem er almennt í boði. Rekstraraðila ber þó að leiðrétta áður færðan fjármagnskostnað.
Hafa ber í huga að slík leiðrétting á fjármagnskostnaði getur haft umtalsverð áhrif á skattstofna rekstraraðila. Við lestur ákvæðis-
ins vöknuðu tvær áleitnar spurningar. í fyrsta lagi hvort slík leiðrétting fari fram á tekjuárinu sem niðurfelling á sér stað eða hvort
framtöl undanfarinna ára skuli leiðrétt? í öðru lagi er það spurning hvort gjaldfærðir vextir og gengistap af lánum teljist bæði til
fjármagnskostnaðar?
Lögin svöruðu ekki með óyggjandi hætti hvernig leiðrétting átti að eiga sér stað. í ákvarðandi bréfi nr. 006/2011 lýsir ríkisskatt-
stjóri túlkun sinni á lögunum, en þar segir að það sé mat hans að leiðrétting skuli eiga sér stað á framtali þess árs sem niðurfelling
á sér stað.
Deila má um hvort þessi túlkun ríkisskattstjóra sé rétt. Mismunandi skatthlutfall milli ára gerir það að verkum að ólík niðurstaða
fæst eftir því hvaða aðferð er beitt. í Ijósi þess að lagaákvæðið kveður á um leiðréttingarskyldu, má færa rök fyrir því að réttara sé
að taka upp framtöl fyrri ára, enda myndi sú aðferð gefa réttari mynd af fyrri skattskilum félagsins, að teknu tilliti til breyttrar
skuldastöðu félagsins.
í dæminu sem tekið er hér síðar má sjá áhrif mismunandi skatthlutfalla milli ára. Tekjuárið 2008 var tekjuskattshlutfall lögaðila
18%, en var svo lækkað í 15% vegna tekna ársins 2009. Það var svo hækkað í 18% vegna tekna 2010 og loks í 20% vegna tekna
ársins 2011. Leiðrétting á árinu 2011 leiðir þannig til hærri skattgreiðslna en ef leiðrétting hefði verið færð í framtöl fyrri ára.
Lög um tekjuskatt skilgreina ekki með skýrum hætti hvað telst til fjármagnskostnaðar, en sé litið til tilgangs áðurnefndra ákvæða
og ummæla í greinargerð, má færa fyrir því rök að telja beri gengistap til fjármagnskostnaðar, i það minnsta í skilningi bráðabirgða-
ákvæðisins. í áðurnefndu ákvarðandi bréfi má sjá að ríkisskattstjóri beitir þeirri túlkun.
Því mun leiðrétting fjármagnskostnaðar sem inniheldur áður gjaldfært gengistap leiða til þess að niðurfelling gengistryggðra lána
rekstraraðila myndar nær öll skattskylda tekjufærslu í skattskilum viðkomandi og hefur þannig töluverð áhrif.
Verulegu máli skiptir hvernig útfærsla endurskipulagningar er háttað, þar sem skattaleg meðferð skuldaeftirgjafar og myntbreyt-
ingar er mjög ólík. Hvorugt verður framkvæmt án skattalegra afleiðinga, en þær geta verið mjög frábrugðnar eftir því hvernig
tæknilegri útfærslu er háttað.
FLE blaðið janúar 2012 • 25