Álit: tímarit löggiltra endurskoðenda - 01.01.1990, Page 26

Hugtök varöandi samstæðureikningsskil.
Helstu hugtök varðandi samstæðureikningsskil eru þær
sem nefndar eru á ensku „parent company concept” og
„entity concept” og kalla má á íslensku „móðurfélags-
kenningu” og „heildarkenningu”. Báðar þessar kenn-
ingar byggja á þeirri staðhæfingu að þegar félag á eitt
eða fleiri dótturfélög eru samstæðureikningsskil gagn-
legri fyrir hluthafa móðurfélagsins en ársreikningar ein-
stakra félaga án samstæðureiknings. Þrátt fyrir þetta
leiða þessar kenningar til mjög ólíkra niðurstaðna.
A. Móðurfélagskenningin (Parent company concept).
Móðurfélagskenningin lítur á samstæðueiknings-
skil sem viðbót við reikningsskil móðurfélagsins,
þar sem skipt er á fjárfestingarreikningi móðurfé-
lags í dótturfélagi og einstökum eignum og skuldum
sem standa á bak við fjárfestingu móðurfélagsins og
litið er á dótturfélag líkt og útibú. Þegar dótturfélag
er ekki að öllu leyti í eigu móðurfélagsins þá er
mynduð hlutdeild minnihluta í dótturfélagi. Þessi
minnihluti er álitinn standa utan félagsins og hlut-
deild hans talin vera skuld í augum hluthafa móður-
félagsins. Hlutdeild minnihluta er mæld sem hlut-
fallsleg eign hans í eigin fé dótturfélags. Eigið fé
samstæðunnar samanstendur af eigin fé móðurfé-
lagsins og hlutfallslegri eign þess í eigin fé dótturfé-
laganna.
Mismunur milli fjárfestingar móðurfélags í dótt-
urfélagi og hlutdeildar þess í bókfærðu eigin fé dótt-
urfélagsins við kaup er færður á fastafjármuni ef
hægt er og allur afgangur er sýndur sérstaklega í
samstæðureikningi sem viðskiptavild. Slíkur mis-
munur (viðskiptavild) er eingöngu talinn tilheyra
móðurfélaginu og hefur ekki áhrif á hlutdeild
minnihluta í dótturfélaginu.
Samkvæmt móðurfélagskenningunni er aðeins
hluti móðurfélagsins í milliviðskiptum milh móður-
og dótturfélags felldur niður, þar sem hlutdeild
minnihluta í slíkum viðskiptum er álitin vera við-
skipti við aðila sem standa utan samstæðunnar.
B. Heildarkenningin (Entity concept).
Andstætt móðurfélagskenningunni lítur heildar-
kenningin á samstæðureikningsskil sem reiknings-
skil einnar efnahagslegrar einingar með tvenns kon-
ar eignarhluta þ.e. meirihluta og minnihluta. Sam-
kvæmt þessari kenningu eru samstæðureikningsskil
ekki álitin viðbót við reikningsskil móðurfélagsins,
heldur eru þau talin vera lýsing á fjárhagslegri stöðu
og rekstramiðurstöðu ákveðinnar skýrt afmarkaðr-
ar rekstrareiningar, sem samanstendur af nokkrum
tengdum félögum þar sem tengslin byggjast á sams-
kona yfirráðum (þ.e. meirihlutaeign móðurfélags í
hlutafé dótturfélaga). Þegar litið er á þannig tengd
félög sem hluta af einni efnahagslegri heild er hlut-
deild minnihluta talin vera hluti af eigin fé samstæð-
unnar, en ekki skuld við utanaðkomandi aðila.
Fjárfesting móðurfélags í dótturfélagi umfram hlut-
deild þess í eigin fé dótturfélagsins er notuð sem
grundvöllur fyrir mati á raunverulegu virði dótturfé-
lags og hlutdeild minnihluta er endurmetin til hlut-
deildar hans í raunverulegu virði félagsins.
Tekjur, gjöld og hagnaður er aðeins viðurkennd-
ur af viðskiptum við aðila sem standa utan samstæð-
unnar og á það bæði við um hlutdeild meirihluta og
hlutdeild minnihluta.
I Bandaríkjunum. Bretlandi og Kanada er móðurfé-
lagskenningin, eins og henni hefur verið lýst hér að
framan, yfirleitt notuð í reynd þótt nokkurrar fjöl-
breytni gæti í vinnubrögðum, sérstaklega varðandi
hagnað af viðskiptum milli félaga, ef um hlutdeild
minnihluta er að ræða í dótturfélagi. í þeim dæmum
sem fylgja hér á eftir er stuðst við móðurfélagskenning-
una.
Bókun fjárfestingar í dótturfélagi.
Meginreglur við færslu í bókhaldi á fjárfestingu í dótt-
urfélagi eru tvær og eru á ensku nefndar „purchase
accounting” og „pooling of interest accounting” og
nefna mætti á íslensku „kaupaðferð” og „samlegðarað-
ferð”.
A. Kaupaðferð.
Samkvæmt kaupaðferðinni er litið svo á að með-
höndla eigi samtengingu félaga sem kaup á eignum
án tillits til þess hvemig slík samtenging á sér stað.
Eignir sem félag eignast við samtengingu með því
að greiða fyrir þær með peningum eru færðar í bók-
haldi móðurfélagsins á því verði sem greitt er fyrir
þær. Eignir sem félag eignast við samtengingu með
því að gefa út hlutafé sem greiðslu eru annað hvort
færðar við gangverði viðkomandi eigna eða hluta-
fjárins. Val á því hvor viðmiðunin er notuð byggist
á því hversu aðgengilegar upplýsingar eru um verð-
mæti þessara eigna.
Eftirfarandi fyrirmæli varðandi skiptingu á kostn-
aðarverði fjárfestingar samkvæmt kaupaðferð voru
sett fram af bandarískri reikningsskilanefnd (APB
opinion no. 16): „Allar raunverulegar eignir (ident-
ifiable assets) sem keyptar eru og yfirteknar skuldir
við samtengingu skal færa á matsverði á kaupdegi.
Það sem kann að vera greitt fyrir félag umfram
matsverð eigna að frádregnum skuldum skal færa
sem viðskiptavild.”
B. Samlegðaraðferð.
A síðari hluta fjórða áratugarins óx mjög áhugi
manna í Bandaríkjunum á samlegðaraðferðinni.
Vinsældir hennar byggðust á þeirri staðreynd að
26