Morgunblaðið - 06.07.1990, Blaðsíða 33

MORGUNBLAÐIÐ FÖSTUDAGUR 6. JÚLÍ 1990
33
átt við að ársreikningurinn sé gerður í sam-
ræmi við það, sem almennt gerist hjá sér
hæfðu og samviskusömu fólki, sem að reikn-
ingsskilum vinnur á hveijum tíma.
Fram er komið í málinu að á þeim tíma,
sem hér skiptir máli hafa hugtökin góð reikn-
ingsskilavenja eða endurskoðunarvenja nán-
ast verið óskilgreind meðal íslenskra endur
skoðenda og fáar leiðbeiningarreglur verið
settar, enda virðist í framkvæmd ríkja tals-
vert ósamræmi í vinnubrögðum þeirra við
gerð reikningsskila.
I greinargerð með frumvarpi til laganna
um hlutafélög segir hins vegar í athugasemd-
um um 86. gr. m.a., að fræðilegar skilgrein-
ingar á aðferðum og framkvæmd endurskoð-
unar á ýmsum þáttum í ársreikningi félaga
liggi fyrir meðal löggiltra endurskoðenda í
nágrannalöndum okkar. Þannig hafi verið
reynt að skýra í einstökum atriðum hvað sé
góð reikningsskilavenja. Hér á landi hafi
löggiltir endurskoðendur einnig unnið að hlið-
stæðum skilgreiningum í samvinnu við endur-
skoðendur á Norðurlöndum.
í mars 1979 gaf Félag löggiltra endurskoð-
enda út leiðbeinandi reglur um grundvallarat-
riði endurskoðunar á ársreikningum hlutafé-
laga, sem samdar voru sameiginlega af nefnd
endurskoðenda á Norðurlöndum. Þar er hins
vegar ekki fjallað um reikningsskiíaaðferðir
varðandi einstaka liði ársreikningsins, heldur
fjallað almennt um hlutverk og stöðu endur-
skoðandans, markmið endurskoðunar árs-
reiknings, framkvæmd og umfang endur-
skoðunar, innra eftirlit í félagi, mikilvægi og
áhættu við ákvörðun og /ramkvæmd og
umfang endurskoðanda ofl. Á þeim tíma, sem
hér er til umfjöllunar, þ.e. fyrir og um það
leyti er reikningsskil Hafskips h.f. fyrir árið
1984 voru gerð, voru hins vegar ekki fyrir
hendi skilgreindar skýrar reglur um reikn-
ingsskilaaðferðir við einstaka liði reiknings-
skila, enda ríkti ekki á þessum tíma eining
um það meðal endurskoðenda, hvort gefa
ætti út skýrar reglur í þessu efni eða leiðbein-
ingarreglur. Þá voru þeir heldur ekki á einu
máli um hvort æskilegt væri eða nauðsynlegt
að skilgreina góða reikningsskilavenju með
útgáfu staðla og/eða Ieiðbeinandi reglna.
Af gögnum málsins verður ekki séð, hve-
nær staðlar Alþjóðlegu reikningsskilanefnd-
arinnar, sem stjórn F.L.E. hefur samþykkt
voru settir, að undanskildum staðli, sem tók
gildi í ársbyijun 1984 að því er varðar hlut-
föllun tekna, en með honum heimilaði nefnd-
in áfangainnlausn tekna. Þá hefur hvorki
verið upplýst hvernig kynningu á þessum
staðli hefur verið háttað né hvort endurskoð-
endur almennt hafi farið eftir honum þannig
að þessi aðferð eða aðrar hafi almennt verið
notaðar hérlendis eða hafi talist góð
reikningsskilavenj a.
Þá hefur komið fram að sérstakar leiðbein-
ingarreglur til viðbótar eða fyllingar stöðlum
Alþjóðlegu reikningsskilanefndarinnar voru
ekki fyrir hendi eða settar af F.L.E. fyrir eða
um það leyti, sem unnið var að reikningsskil-
um Hafskips fyrir árið 1984, að undanskild
um þeim, sem fram koma í framangreindri
skýrslu um grundvallaratriði endurskoðunar
á ársreikningum hlutafélaga. Ekki hefur ver-
ið sýnt fram á í álitsgerðum endurskoðend-
anna Stefáns, Atla og Valdimars eða í öðrum
gögnum málsins, að þær reikningsskilavenj-
ur, sem þar er vísað til hafi, á þeim tíma sem
hér skiptir máli, þ.e. fyrir eða við gerð reikn-
ingsskilanna fyrir árið 1984, verið skilgreind-
ar eða kynntar íslenskum löggiltum endur-
skoðendum með útgáfu reglna eða staðla um
reikningsskil, sem þeir síðar hafi almennt
notað í störfum, verið viðurkenndar í þeirra
hópi eða svo fastar í sessi að telja megi að
skuldbindandi hafi verið fyrir þá að íslenskum
lögum þannig að frávik frá notkun þeirra,
sem lýst hefur verið í þessum kafla ákæru,
geti talist refsiverð.
Verður nú gerð grein fyrir viðhorfi dóms-
ins til hinna níu liða að því er varðar, hvort
þeir séu vísvitandi rangfærðir í milliuppgjör-
inu að því er snertir þau þijú atriði, sem upp
eru talin, þ.e. að bókhaldsgögn hafi verið
útbúin efnislega röng, frestað hafi verið
gjaldfærslum og að ekki hafi verið gætt viður-
kenndra reikningsskilaaðferða.
1. Það er mat dómsins, að aðferð sú, sem
viðhöfð var hjá Hafskipi h.f. hafi ekki gefið
rétta mynd af tekjum og gjöldum af óloknum
skipaferðum. Sannanlega var hún ekki fyrst
tekin upp í sambandi við milliuppgjörið og
var í samræmi við það, sem lengi hafði tíðk-
ast hjá félaginu. Á það er að líta, að reiknings-
. skilastaðall nr. 18 tók fyrst gildi 1. janúar
1984 og ekki hefur verið leitt í ljós, svo að
óyggjandi sé, hvernig hann var kynntur.
Dómurinn telur að í þessu efni hafi hér verið
um nýja reglu að ræða, sem ekki hafi unnið
sér þann sess í íslensku reikningsskila um-
hverfi á þeim mánuðum, sem hún á að hafa
verið í gildi, að hún hafi verið orðin viður-
kenndari en aðrar reglur, sem áður höfðu
verið notaðar, þótt ónákvæmari hafi verið.
Verður því ekki slegið föstu, að sú reiknings-
skilaaðferð, sem félagið notaði hafi verið
röng.
Sú skoðun endurskoðendanna þriggja að
áætla beri beinan kostnað af ferðum, annan
en olíu- og gámakostnað sem 25% af tekjum,
hefur ekki verið nægjanlega rökstudd að
mati dómsins og ekki hefur verið sýnt fram
á, hvers vegna miða skuli við þetta hlutfall.
2. Dómurinn fellst ekki á, þrátt fyrir skýr-
ingar ákærðu, að réttmætt hafi verið að
færa tekjur af ferð m.s. Skaftár, sem farin
var í september 1984 til tekna að öllu leyti
á því reikningstímabili, sem hér um ræðir
og lauk 31. ágúst 1984.
3. Ekki er ljóst, hvað lá að baki því, að
sú Ijárhæð, sem þessi liður fjallar um var
ekki gjaldfærð í þessu uppgjöri. Kannaðist
ákærði Helgi ekki við að hafa fengið í hend-
ur færslubeiðni vegna þessarar íjárhæðar,
en ákærði Sigurþór Charles taldi sig hafa
komið færslubeiðni til ákærða Helga varð-
andi þennan lið. Þótt sýnt hafi verið fram
á, að líkur bendi til þess, að ákærði Helgi
hafi verið búinn að færa umrædda ijárhæð
inn á reikningsjöfnuðinn, þykir ekki loku
fyrir það skotið, að hér hafi átt sér stað
rnistök og þótt talan hafi verið á blaðinu
segir það ekkert um það, að hún hafi verið
strokuð út af einhveijum óeðlilegum ástæð-
um. Þá ber þess að geta, að í ársreikningnum
hafði þetta verið leiðrétt.
4. Ákærði Helgi kannast ekki við, að sú
skekkja, sem hér um ræðir hafi legið fyrir
við gerð reikningsskilanna og hinir ákærðu
vita ekkert um hana. Ákærði Sigurþór Char-
les taldi sig hafa komið leiðréttingarbeiðni
til ákærða Helga varðandi þennan lið. Þótt
líkur hafi verið færðar fyrir því, sbr. næsta
lið hér að framan, að ákærði Helgi hafi
verið búinn að færa töluna inn á reikning-
sjöfnuðinn, þykja sömu forsendur ráða því
og þar, að ekki sé hægt að útiloka, að
mistök hafi átt sér stað. Þá hafði þessi liður
ennfremur hlotið leiðréttingu í
ársreikningnum.
5. Dómurinn fellst á, að hér hafi augljós-
lega verið um vantalda skuld að ræða, og
hafi ákærða Ragnari borið að gefa ákærða
Helga upp niðurstöðutölu hins bandaríska
endurskoðanda, þar sem hún lá fyrir, áður.
en lokið var gerð réikningsskilanna. Hér var
því um að ræða ákvörðun, sem ekki verður
talin hafa verið eðlileg í bókhaldslegu tilliti
af hálfu ákærðu, sem allir vissu um þetta,
nema ákærði Helgi. Þessi færsla hafði eins
og hinar tvær hér að framan verið leiðrétt
í ársreikningnum.
6. Ekki þykir hafa verið sýnt fram á, svo
að óyggjandi sé, að ákærða Helga hafi verið
óheimilt að bíða með gjaldfærslu þeirra
tveggja fjárhæða, sem mynda þennan lið eins
og hér stóð á. Verður því ekki talið, að sýnt
hafi verið fram á, að óeðlilega hafi verið að
þessu staðið.
7. Fallist er á þá niðurstöðu endurskoðend-
anna, að hér var ekki eðlilega staðið að reikn-
ingsskilunum og bar að færa umrædda ijár-
hæð til gjalda hjá fyrirtækinu.
8. Þá verður ennfremur fallist á, að hér
hafi verið óeðlilega að staðið og bar að telja
umrædda fjárhæð til skuldar. Er ekki fallist
á skoðanir ákærðu í þessu efni.
9. Dómurinn telur ósannað, að gámasamn-
ingar við Consafe hafi verið rekstrarleigu-
samningar. Þvert á móti hafa verið færðar
sterkar líkur fyrir því, að um kaupleigu samn-
inga hafi verið að ræða. Verður því að telja
að heimilt hafi verið að eignfæra leigugreiðsl-
ur vegna þeirra.
Hér að framan var tekin afstaða til hinna
einstöku liða að því er varðar hina bókhalds-
legu hlið þeirra. Verður nú tekin afstaða til
þess, hvort það, sem aðfinnsluvert þótti í
bókhaldslegu tilliti sé þess eðlis, að það hafi
verið gert í því skyni að rangfæra reiknings-
skilin með þeim hætti, sem í ákærunni grein-
ir til þess að villa um fyrir stjórn félagsins
og til að tryggja félaginu áfram lánstraust
og fyrirgreiðslu í Útvegsbankanum og til að
fá bankastjórnina til þeirrar Ijárhagslegu
fyrirgreiðslu, sem tiltekin er í þessum
kafla ákærunnar.
Af því sem rakið var hér að framan al-
mennt um reikningsskil og endurskoðun,
kemur m.a. fram að við endurskoðun má
komast að mismunandi niðurstöðum um ein-
stakar færslur og eru endurskoðendur hér á
landi ekki á eitt sáttir í þeim efnum. Þá er
ljóst, að milliuppgjör eru bráðabirgðaupp
gjör, unnin í flýti og því ekki eins nákvæm
og ársuppgjör. Þeim er fyrst og fremst ætlað
að gefa vísbendingar um stöðu fyrirtækja á
milli ársuppgjöra og eru yfirleitt ekki
endur skoðuð
Eins og rakið var, eru það aðeins þrír af
hinum níu liðum, sem dómurinn telur að sam-
rýmist ekki góðum reikningsskilaaðferðum
og af þeim eru tveir vegna jaðarreikninga
og ágóðaþóknunar ákærðu Björgólfs og
Ragnars, en reikningana höfðu þeir einir
undir höndum. Er fjárhæð þessara þriggja
liða lág, þegar litið er til heildarumfangs og
veltu félagsins á umræddum tíma.
Ákærðu kannast ekki við að þeir hafi haft
samráð um gerð milliuppgjörsins. Þegar frá
er skilin tekjufærslan vegna m.s. Skaftár í
2. lið er ekkert, sem bendir til vísvitandi rang-
færsiu. Sú færsla ein sér þykir þó ekki það
stór, þegar litið er á heildarumfang félags-
ins, að sannað þyki, að hún geti hafa verið
vísvitandi rangfærð með þeim markmiðum,
sem í þessum kafla ákærunnar eru rakin.
Þegar allt framangreint er virt verða
ákærðu Björgólfur, Ragnar, Páll Bragi og
Helgi sýknaðir af því að hafa í sameiningu
eða hver í sínu lagi staðið að rangfærslum
í reikningsskilum þeim, sem hér var fjallað
um með því að útbúa efnislega röng bókhalds-
gögn, með frestun gjaldfærslna og með því
að gæta ekki viðurkenndra reikningsskilaað-
ferða eins og nánar er rakið í þessum kafla
ákærunnar, í því skyni að villa um fyrir
stjórn félagsins í skýrslum og yfirlýsingum.
Þetta leiðir ennfremur til þess að sýkna
ber ákærðu af því að hafa fengið banka-
stjórn Útvegsbankans með blekkingum til
þehscai fjárhagslegu fyrirgreiðslu, sem til-
greind er í þessum kafla ákærunnar og að
valda með þessu öllu bankanum fjártjóni eða
verulegri hættu á slíku tjóni. Bankastjórn
Útvegsbankans var vel ljós hin erfiða staða
Hafskips h.f., þegar hún fékk uppgjörið í
hendur. Hagstæðari staða fyrirtækisins um
nokkrar milljónir hefði vart skipt sköpum við
ákvarðanatöku hennar gagnvart fyrirtækinu
á þessum tíma.
Þykir hér ekki skipta máli ot'ðalag ákærða
Páls Braga í bréfi hans til Útvegsbankans
dags. 30. október 1984 um að umrætt milli-
uppgjör sé endurskoðað, sé það skoðað í
ljósi þess, sem fram er komið um einstaka
liði milliuppgjörsins, og þess, sem rakið hefur
verið almennt um milliuppgjör.
Verður nú vikið að áritun ákærða Helga
á milliuppgjörið pr. 31. ágúst 1984.
Ljóst er að ákærði Helgi áritaði milliupp-
gjör þetta hinn 19. október og að endurskoð-
un hafði ekki farið fram. I árituninni kemur
ekki fram að milliuppgjör þetta sé ekki endur-
skoðað, svo sem gert er í milliuppgjörum
hans frá árinu 1985.
Ákærði Helgi taldi áritun sína algjörlega
ótvíræða og væri hún í samræmi við lo. gr.
laga nr. 67,1976. Taldi hann að enginn
þyrfti að velkjast í vafa um það við lestur
áritunarinnar að um óendurskoðað uppgjör
væri að ræða. Vakin væri athygli á annmörk-
um í árituninni og væri hún að hans mati
fullgild.
Vitnið Atli Hauksson skýrði frá því, að
enda þótt ekki stæðu orðin “ ekki endurskoð-
að“, vekti ákærði Helgi athygli á annmörkum
uppgjörsins. Fram kom hjá vitninu að það
þekkti ekki dæmi þess að milliuppgjör
væru endúrskoðuð.
í áritun ákærða Helga á milliuppgjörið er
bent á, að vissir annmarkar fylgi milliupp-
gjörum. Hins vegar er þar hvergi að því
vikið með berum orðum eða á annan hátt
að það sé óendurskoðuð, svo sem gerð er
skýlaus krafa um í 10. gr. laga -nr. 67,
1976. Dómurinn lítur svo á, að milliuppgjör
falli ótvírætt undir hugtakið reikningskil í
ákvæðinu eins og áður er fram komið.
Þrátt fyrir að í ljós sé leitt að milliuppgjör
eru almennt ekki endurskoðuð svo sem árs-
reikningar og mönnum í viðskiptalífinu sé
þetta ljóst bar ákærða, úr því að hann
áritaði reikningsskilin, að geta þess á ótví-
ræðan hátt að reikningsskilin voru ekki end-
urskoðuð skv. fortakslausu ákvæði 10. gr.
laga nr. 67,1976. Með því að láta þetta
undir höfuð leggjast hefur ákærði gerst brot-
legur við framangreinda lagagrein, sbr. 17.
gr. sömulaga.
Þegar það hefur verið virt sem rakið hefur
verið um framangreinda áritun ákærða og
litið er til þess, sem sagt var um milliupp-
gjör, svo og þess, að milliuppgjörið var ekki
gert í blekkingarskyni, þykir ákærði Helgi
ekki hafa með áritun sinni brotið gegn öðrum
ákvæðum 6. mgr. þessa kafla ákæru.
Því er haldið fram, að sök sé fyrnd varð-
andi það, sem ákærði Helgi er hér
sakfelldur fyrir.
Áðurgreint milliuppgjör var áritað af
ákærða Helga hinn 19. október 1984. Hann
var úrskurðaður í gæsluvarðhald 21. maí
1986 vegna rannsóknar málsins og yfirheyrð-
ur af löglærðum deildarstjóra rannsóknarlög-
reglu ríkisins hinn 28. október 1987 og loks
birt ákæran í málinu 14. nóvember 1988.
Allan þann tíma, sem leið frá áritun og fram
til þess, að ákæran var birt liðu aldrei meira
en 2 ái' á milli þess, sem hann var yfirheyrð-
ur eða viðhafðar voru aðgerðir til þess að
slíta fymingu samkvæmt 1. tl. 81. gr. al-
mennra hegningarlaga. Koma hér því ekki
til álita ákvæði 5. mgr. 82. gr. almennra
hegningarlaga.
II. kafli
Fram er komið að ákærðu Björgólfur,
Ragnar og Páll Bragi, veittu bankastjórn
Útvegsbankans margvíslegar upplýsingar
um líklega rekstrarafkomu félagsins með
þeim bréfum, sem tilgreind eru í þessum
kafla ákærunnar, en þau eru sjö talsins, þar
sem bankanum voru send tvö bréf 3. október
1984. Þá fylgdu þessum bréfum áætlanir um
rekstrarafkomu félagsins á árunum 1984
og 1985.
Ljóst er, aðunargar áætlahir voru í gangi
um líklega rekstrarafkomu félagsins á fram-
angreindum árum. Þessar áætlanir voru að
sjálfsögðu byggðar á margvíslegum for send-
um. Er Ijóst, að frávik gátu í krónutölu
verið mikil, ekki eingöngu vegna þess, hversu
starfsemin var umfangsmikil, heldur einnig
vegna margs annars, sem áður er rækilega
gerð grein fyrir í framburði ákærðu og vitna.
í fyira bréfinu frá 3. október 1984 sagði,
að gerðar hafi verið nákvæmar rekstrar- og
greiðsluáætlanir, sem sýndu í mismunandi
útfærslum, hvað samsetningu tekna og nýt-
ingu varðaði, að Trans Atlantic siglingarnar
væru verulegur búhnykkur.
Rekstraráætlanir sýndu, að tekjur af þess-
um nýja rekstri ættu að vera $ 16-21 milljón
á ári. Til samanburðar mætti nefna, að núver-
andi heildarvelta félagsins væri á bilinu $
26-28 milljónir á ári.
Áætlanir sýndu, að hreinn hagnaður á ári
ætti að nema $ 1-3 milljónum eftir nýtingu
skipanna og samsetningu fraktarinnar.
Ekki hefur verið sýnt fram á, að í þeim
áætlunum, sem iagðar voru fyrir bankann,
hafi verið gert ráð fyrir tekjum af herfrakt,
en í áætlun þeirri, sem. fylgdi bréfinu 29.
janúar er þess beinlínis getið, að svo sé ekki.
Af hálfu ákærðu Björgólfs, Ragnars og
Páls Braga kom ekki fram, hvaða áætlanir
voru sendar bankanum af þeim mörgu*-
áætlunum, sem voru í gangi hjá fyrirtækinu
og þeir hafa ekki borið á móti því, að í ein-
hveijum þessara áætlana kunni að hafa ver-
ið gert ráð fyrir herfrakt. Áttu ákærðu allt
eins von á því, að ilutningar fyrir herinn
fengjust á ný og byggðu þeir þetta á upplýs-
ingum stjórnvalda. Hefur ekkert komið fram
í málinu, sem hrekur þennan framburð
ákærðu. Ákærðu Björgólfur, Ragnar og Páll
Bragi hafa allir þrír neitað staðfastlega sak-
argiftum þeim, sem frá greinir í 1. mgr.
þessa kafla ákærunnar. Hefur verið bent á,
að marg víslegir fyrirvarar hafi verið í gögn-!—
um þeim, sem bankinn fékk og lýst er í þess-
um kafla ákærunnar.
Þykir í framangreindu efni einnig rétt að
vísa sérstaklega til greinargerðarinnar, sem
fylgir bréfinu frá 11. desember 1984, en þar
er minnst á helstu breytingar, sem hafi orðið
til hins verra og sé þar um að ræða eins og
þegar sé fram komið, verkfall B.S.R.B.,
gengisbreytingar, Rainbow-málið svokallaða
og taxtahrun. Er þetta. í greinargerðinni
metið sem tap á u.þ.b. 159 milljónir. Er
sagt, að hér sé aðeins vikið að stærstu og
augljósustu þáttunum og ekki ofreiknað. I
lok greinargerðarinnar er þess getið, hvers
vegna verði að bjarga félaginu og vikið síðan
að þeim atriðum, sem þyngst mæli með því,
að ekki megi láta félagið stöðvast, þrátt
fyrir tímabundna erfiðleika. Er síðan gerð^
grein fyrir Trans Atlantic flutningunum og'
þess getið, að arðsemi þeirra á ári gæti sam-
kvæmt áætlunum orðið veruleg. Þetta er þó
ekki fullyrt.
I bréfinu frá 29. janúar er sagt, að Trans
Atlantic áætlun félagsins, sem m.a. byggi á
þeirri reynslu, sem þegar sé komin á þennan
rekstrarþátt, bendi til umtalsverðs hagn aðar
eða sem nemur u.þ.b. kr. 146 milljónum. Hér
sé þó varlega farið og reyndar um svartsýn-
isspá að ræða. Samtals virðist eiga að geta
orðið um talsverðan hagnað að ræða á árinu
1985 eða u.þ.b. kr. 135 milljónir, en tap yrði
á hefðbundnum rekstri félagsins u.þ.b. kr.
11 rnilljónir.
I þessu sama bréfi er þess hins vegar get-
ið, að talsverðir fyrirvarar séu varðandi
nokkra rekstrarliði í áætlun um afkomu árs-
ins 1984, sérstaklega erlendan kostnað, sem
enn hafi ekki skilað sér að fullu í bókhaldið.
Samkvæmt þessu er í bréfinu talað um hagn-
að 1985, þótt í sama bréfi komi fram, að
erlendur kostnaður frá árinu 1984 hafi ekki
skilað sér.
Því er ekki að leyna, að í sumum tilvikum
var byggt á mikilli bjartsýni í áætlanagerð
varðandi Trans Atlantic siglingarnar, m.a.
var þess ekki gætt, að reikna nægilega með
ýmsum kostnaði sem mönnum mátti vera
ljós, t.d. skrifstofu- og stjórnunarkostnaði
og fjármagnskostnaði.
Hafa ber í huga, þegar það er virt hvort
ákærðu hafi veitt bankastjórn Útvegsbank-
ans rangar eða villandi upplýsingar um lík-
lega rekstrarafkomu Hafskips h.f. á árinu
1984 og 1985, að skömmu eftir að sfðasta
bréfið, sem um getur í þessum kafla ákæ-
runnar var sent bankanunv skuldbundu
ákærðu sig til þess að auka við hlutafé sitt
í félaginu. Bendir sú ákvörðun þeirra ekki
til þess, að þeir hafi verið í þeirri trú, að þæi’r*~
upplýsingar, sem þeir veittu bankastjórninni