Tímarit lögfræðinga - 01.10.1999, Blaðsíða 85

Nú vaknar spuming um hvort skattyfirvöld geti litið framhjá gildum einka-
réttarlegum ráðstöfunum við skattlagningu. Verður fjallað um dóma og úrskurði
í kafla 7 hér á eftir. Talið hefur verið heimilt, að uppfylltum nánar tilteknum
skilyrðum, að víkja einkaréttarlega gildum samningum til hliðar við skattlagn-
ingu. Það er því unnt að líta framhjá því sem unnt er að kalla „sýndargerninga“
sem gerðir eru í þeim eina tilgangi að komast hjá því að greiða skatt. Slík
skattasniðganga er mótuð af sérkennilegum og óvenjulegum ráðstöfunum, en
byggist ekki á almennum rekstrar- og fjárhagslegum sjónarmiðum. Það sem er
einkennandi fyrir skattasniðgöngu er að hún gerist í skjóli hins einkaréttarlega
samningsfrelsis. Við skoðun á því hvort um skattasniðgöngu sé að ræða verður
að meta fjárhagslegar ráðstafanir heildstætt í hverju tilviki.48
Það má nefna þessa reglu „raunveruleikareglu“. Ekki hefur verið talið að
þessi regla þyrfti sérstaka lagaheimild þar sem reglan sé í raun forsenda skatt-
kerfisins.49 Skattalög næðu ekki tilgangi sínum nema reglan væri fyrir hendi.
Skattlagning er því byggð á raunverulegum ráðstöfunum en verður ekki fram-
kvæmd á grundvelli þess „búnings" sem ráðstöfunin hefur verið færð í. Það þarf
að meta hvaða ráðstafanir eru venjulegar og eðlilegar fjárhagsráðstafanir og
hvað sé eðlilegur rekstrartilgangur andstætt tilbúningi og óvenjulegum ráðstöf-
unum sem gerðar eru í þeim eina tilgangi að komast hjá því að greiða skatt.
Þetta mat verður að byggjast á hlutlægum viðmiðum. Það getur verið vand-
kvæðum bundið að ákvarða hvað sé venjulegt og eðlilegt eða óvenjulegt og
óeðlilegt. í þessu sambandi þarf að líta til ýmissa atriða, svo sem hagsmuna-
tengsla aðila, og verður fjallað nokkuð um það hér á eftir.
Skattlagning raunveruleikans þarf ekki sjálfstæða lagaheimild þar sem byggt
er á skattalögum, t.d. ef skattaðilar eru að „færa“ tekjur milli aðila í þeim eina
tilgangi að lækka skatta, myndu skattyfirvöld byggja skattlagningu á 7. gr. laga
nr. 75/1981 sem kveður á um skattskyldu tekna og 1. eða 2. gr. laganna um
skattskylda aðila. Skylda hvílir á nánar tilteknum aðilum að greiða skatta af
öllum „sínum“ tekjum, sbr. 1. og 2. gr. tilvitnaðra laga, en ekki tekjum annarra
og síðan fer skattlagningin eftir eðli tekna og einnig hvort einhver gjöld séu
frádráttarbær áður en skattur er lagður á. Fyrst er ákvarðað hver raunveruleg
atvik séu (skattaréttarleg heimfærsla, subsumption), tekjur hvers og hvers konar
tekjur er um að ræða, ef litið er framhjá „sýndargemingum“ eða hinum óvenju-
legu ráðstöfunum. Síðan eru þessar staðreyndir færðar til lagaákvæða (skýring).
Það að byggja ekki á „tilbúningi" skattaðila grundvallast, eins og fram hefur
komið, á eðli skattkerfisins sjálfs, ella næðu skattalög ekki tilgangi sínum,
ásamt því að jafnræðisregla stjórnsýsluréttar væri í uppnámi þar sem aðilar í
sambærilegri stöðu væru ekki skattlagðir með sama hætti.
Samkvæmt 58. gr. laga nr. 75/1981 er vísað til óvenjulegra viðskipta og í
athugasemdum með fmmvarpinu á Alþingi, sem rakið er í kafla 5 hér að
framan, kemur fram að ákvæðið veiti skattyfirvöldum víðtækar heimildir til að
48 Jan Pedersen: Skatteudnyttelse. 1989, bls. 436.
49 J.O. Engholm Jacobsen o.fl.: Skatteretten I. 1995, bls. 105.
237